Jurisprudencia Relevante

Sala considera gravables los ingresos por la venta de vehículos

RES: 000146-F-S1-2008

SALA PRIMERA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA. San José a las diez horas veinte minutos del veintidós de febrero de dos mil ocho

Proceso especial tributario para que se adopte la interpretación de que las ganancias de capital generadas por la venta forzosa de la flotilla de automóviles de alquiler no son gravables.

1. La recurrente alega quebranto al canon 81 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional porque hay una acción de inconstitucionalidad pendiente a lo que la Sala responde que el objeto de la lite y el de la cuestión de inconstitucionalidad alegada en la demanda son distintos y contrapuestos.

2. La recurrente señala que hay un quebranto del numeral 155 del Código Procesal Civil porque los juzgadores de instancia omitieron pronunciarse sobre un punto del escrito de la demanda; la Sala por su parte, estima que:… los juzgadores de instancia si se refirieron a lo señalado en ese apartado de la demanda,
denominado SUSTITUCIÓN DE ACTIVOS POR MANDATO LEGAL EN EL NEGOCIO DE ARRENDAMIENTO DE VEHÍCULOS , en donde, en lo fundamental, se alega que los recursos que genera la venta –dispuesta por mandato legal- de la flotilla de vehículos de alquiler usados, en su totalidad se utilizan para sustituirla; por lo que, si el concepto de ganancia de capital, se interpreta de la manera en que lo hace la Administración Tributaria, la conservación de la fuente
generadora de las rentas, en el negocio de arrendamiento de vehículos para turismo, resultaría imposible o demasiado gravosa, pues se impone una carga tributaria sobre un mecanismo de sustitución de activos que, por imperativo legal, es obligatorio, limitándose la capacidad instalada de generar ingresos gravables en el futuro. Por ello, si lo pretendido por la Administración Tributaria es gravar los recursos que la actora obtiene con la venta de vehículos usados, que son recursos necesarios para adquirir la nueva flotilla, estaría gravando, no una riqueza nueva, sino recursos necesarios para mantener, a través de la renovación de los activos, la fuente generadora de renta. Es decir, que la ganancia de capital, obtenida con la venta de los vehículos con incentivos turísticos, al tener que invertirse en la compra de una nueva flotilla, debe considerarse como un gasto deducible. Sobre el particular, en el considerando IX de la sentencia recurrida, denominado DEL RÉGIMEN DE INCENTIVOS Y BENEFICIOS TRIBUTARIOS DE LA EMPRESA ACTORA EN SU CONDICIÓN DE EMPRESA TURÍSTICA DEDICADA AL ALQUILER DE VEHÍCULOS PARA EL TURISMO , en lo conducente, se indica: …Ha quedado acreditado en los autos que la empresa actora suscribió un contrato turístico con el Estado, en el que precisamente se detallaron, las exoneraciones y deducciones que se le reconocieron, y los condicionamientos para su disfrute, entre los que destaca el cambio de la flotilla cada tres años y la cancelación de los impuestos correspondientes con base en su valor a la fecha de la transferencia, según el registro en los libros contables, como se consignó en la cláusula tercera del contrato. En virtud de lo anterior, es que, por no haberlo establecido así la normativa legal que regula la materia, ni tampoco por haberse pactado en el contrato turístico suscrito entre la actora y el ICT no resulta posible entender como parte de los incentivos tributarios concedidos, la no gravación de las ganancias de capital obtenidas con las ventas de los vehículos dedicados a la actividad turística de alquiler para el turismo, ya que contrario a lo argumentado por la gestionante, tanto en la ley (y normas reglamentarias que la desarrollan) como en el contrato expresamente se consigna que cualquier traspaso de esos activos a personas (físicas o jurídicas) que no estén sujetos a este régimen de incentivos, deben cancelar todos los tributos y sobretasas correspondientes , entre ellos, obviamente, el correspondiente al impuesto sobre la renta, que se repite, no está excepcionado, cuyo monto se determinará conforme al porcentaje de depreciación especial -por haber sido establecido en un plazo fijo (tres años) en una ley-, que la norma reglamentaria especifica. Resulta ajena a esta discusión si este gravamen vacía o no el contenido de los incentivos fiscales y exoneración establecida en la Ley de Incentivos para Desarrollo Turístico, número 6990, por cuanto excede la competencia de este Tribunal, al residenciarse en un deber-ser, que es más propio de hacerse en el seno de la Asamblea Legislativa, por cuanto comporta una extensión del contenido de la ley, de manera que ello impide al intérprete del derecho (Administración Tributaria y ahora Tribunal Jurisdiccional) su reconocimiento, por no estar expresamente prevista en la ley. Asimismo, en el apartado X, intitulado DE LOS SUPUESTOS EN QUE SE SUSTENTA EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA , en lo de interés, se afirma: … De manera que, sin distingo del título que origine la enajenación -que en este caso, puede ser la distinción que intenta hacer la gestionante respecto a si lo es en cumplimiento de un mandato legal o en el ejercicio libre de la actividad comercial, como decisión económica y de gestión propia de la empresa- está sujeto al impuesto de la renta la ganancia que se obtenga de la venta de activos sujetos a depreciación, en tanto se enajenen a un precio superior al valor registrado en los libros . Cabe advertir que el mecanismo de las depreciaciones de los activos -dispuesto en el ordenamiento tributariopermite al contribuyente deducir del impuesto de la renta el costo de adquisición de los bienes que se requieren para generar la renta, con lo cual, conforme a los porcentajes establecidos por la reglamentación correspondiente en cada período fiscal se deduce ese costo. Se debe insistir que en el caso concreto de los vehículos para alquiler se está ante una depreciación especial en razón de que la misma fue determinada por el propio legislador, concretamente en el artículo 7 de la Ley número 6990, que en todos los supuestos lo fijó en el plazo de tres años, sin atender a una obsolecencia o deterioro de cada auto en particular. En los demás supuestos, como lo señala la sociedad actora, ese porcentaje es establecido por la Administración, ya sea a través de una disposición reglamentaria -supuesto avalado por la jurisprudencia constitucional que en sentencia número 4844-99 señaló que era materia propia de la Administración por tratarse de un asunto absolutamente técnico, motivo por el que no infringe el principio de reserva legal en la materia tributaria- o con una “autorización particular”, que es lo se conoce como una depreciación acelerada, en atención a que rompe los límites porcentuales establecidos en las regulaciones generales . Así, la venta de este tipo de bienes y el incremento patrimonial que ello genera deben considerarse como parte de las rentas empresariales, precisamente por su ligamen a la actividad empresarial, por cuanto es lo cierto que el cambio de la flotilla vehicular se constituye en una consecuencia directa de la actividad habitual a la que se dedican estas empresas (alquiler de vehículos), además de que dichos activos se adquirieron con una exoneración del cincuenta por ciento en las tasas y sobretasas de su importación o compra local, cuya venta se origina en el cumplimiento de la obligación legal de su renovación cada tres años . Por otro lado, también es indiscutible que estos activos (vehículos) son bienes tangibles productores de renta, la cual, está sujeta al pago del impuesto sobre la renta, conforme a la normativa que rige este impuesto, al no existir una exoneración dispuesta en norma legal respecto de este tipo de actividad comercial (alquiler de vehículos para turismo). Conforme a lo dicho, es claro que en todos los supuestos los ingresos percibidos con ocasión de la venta de los vehículos de alquiler -para cumplir con la obligación legal del cambio de flotilla-, siempre será tomado en cuenta a efecto de la declaración del impuesto sobre la renta, ya sea para su gravación o su deducción : el primer supuesto, cuando la misma sea acreditada como pérdida (en los términos previstos en el inciso g) del citado artículo 8 de la Ley en comentario), lo que se da si la venta se hace a un precio inferior al valor consignado en los libros; y el segundo supuesto, cuando el mismo sea acreditado por la contribuyente al momento de presentar la declaración del impuesto sobre la renta como costo de inversión , según las reglas de contabilidad, ya sea para sufragar el cincuenta por ciento de los tributos y tasas de importación o compra local para la reposición de la flotilla vehicular, o cualquier otro insumo requerido por la empresa para la generación de la renta, conforme lo prevé el inciso a) del mismo artículo 8; supuesto que es obvio que está residenciado en el manejo operativo de la empresa. Es lo cierto que este tipo de empresas tienen un beneficio fiscal establecido por mandato legal -la exoneración del cincuenta por ciento en todo impuesto y tasa en la importación o compra a nivel local de vehículos para destinarlos a alquiler del turismo de nacionales y extranjeros-, que responde a una política de incentivo del sector turístico en nuestro país, sin que por ello pueda intentar extenderse ese beneficio para conceder un lucro a éstas a costa del incentivo, por cuanto ello implicaría la pervención de la figura exonerativa. Por último, al tenor de las anteriores consideraciones queda en evidencia que en el caso que motiva este proceso, resulta ajena a la discusión la determinación de si esa utilidad o incremento patrimonial es producto de una actividad habitual o es ocasional, o si lo es en cumplimiento de un mandato legal o en el libre ejercicio de un acto mercantil o de comercio, por cuanto no es un elemento determinado en el hecho imponible, conforme al artículo primero y párrafo tercero del inciso f) del artículo 8 de la Ley 7092 . (Lo subrayado es suplido). Con fundamento en lo antes apuntado, es de rigor desestimar el presente reproche a la sentencia combatida.

TFA-510-P-2006-P. SALA PRIMERA. TRIBUNAL FISCAL ADMINISTRATIVO. San José, a las nueve horas con treinta minutos del dieciséis de noviembre del año dos mil seis.- ***************************************

Conoce este Tribunal del recurso de apelación interpuesto por la señora SEÑORA XXX , cédula de identidad número, expediente N° 8647, contra la resolución N° DT-09-RV-0147-4, dictada por la Administración Tributaria Zona Sur, a las quince horas del veintidós de diciembre del dos mil cuatro.- ****************************************************

 RESULTANDO:

1) Que mediante procedimiento de auditoria realizado a la contribuyente NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., se determinaron los siguientes ajustes: aumento en el Impuesto sobre la Renta del período fiscal de 1999 con respecto a lo declarado de ¢47.044.169,00, y un reconocimiento de ¢370.794.97 como saldo a favor en el Impuesto General sobre las Ventas de los meses que abarcan de octubre de 1998 a setiembre de 1999. Debido a que la sociedad auditada no presentó recurso de revocatoria y apelación en contra la resolución determinativa No. DT-09-RV-0143-4, emitida a las 09:00 horas del 22 de diciembre del 2004, y que fue notificado en el domicilio que había señalado la representante legal para esos efectos, el 24 de diciembre del 2004, los ajustes citados quedaron en firme. No obstante, debido a que el plazo social de la sociedad de cita, que era de 99 años a partir del 13 de noviembre de 1998, fue acortado a cinco años, la vida jurídica de la sociedad feneció el 13 de noviembre del 2003, según acuerdo de los socios y directivos de la misma. Asimismo, según consulta realizada al Juzgado Contravencional y de Menor Cuantía de Pérez Zeledón, éste señaló que no aparece registrado el ingreso de ningún proceso de liquidación a nombre de NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A, aspecto que generó que la Administración Tributaria Zona Sur, de conformidad con lo establecido en la Directriz No. 22-2003 de la Dirección General de Tributación, de fecha 24 de junio del 2003, los artículos 16 y 21, inciso b), del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, así como el artículo 210 del Código de Comercio, procediera a notificarle a los socios y al secretario de dicha sociedad, en calidad de responsables solidarios, los cargos determinados y citados anteriormente.- ******

2) Que el 08 de noviembre del 2004, la Administración Tributaria Zona Sur, notificó en calidad de responsable solidaria a SEÑORA XXX , socia, representante legal y presidente de la obligada tributaria NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., los traslados de cargos No. 2752000003557 y 2752000003532, correspondientes a los ajustes en el impuesto sobre la renta del período fiscal 1999 y en el impuesto general sobre las ventas de los meses que comprenden de octubre de 1998 a setiembre de 1999, respectivamente, los cuales fueron impugnados. (Folios 57 al 96).- ************************************

3) Que mediante la resolución determinativa DT-09-RV-0147-4, dictada por la Administración Tributaria Zona Sur, a las 15:00 horas del 22 de diciembre del 2004, se declaró sin lugar la nulidad alegada y el reclamo interpuesto en contra de los traslados de cargos Nos. 2752000003557 y 2752000003532, determinando a cargo de SEÑORA XXX , en carácter de responsabilidad solidaria en relación a NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., un aumento de ¢47.044.169,00 (cuarenta y siete millones cuarenta y cuatro mil ciento sesenta y nueve colones sin céntimos) en el impuesto sobre la renta del período fiscal 1999, y una disminución neta de ¢370.794,97 (trescientos setenta mil setecientos noventa y cuatro colones con noventa y siete céntimos) en concepto de impuesto general sobre las ventas correspondiente a los meses de octubre de 1998 a setiembre de 1999. (Folios 109 y 110).- ****************************************************

4) Que la Administración Tributaria consideró como fundamento de su resolución, lo siguiente: Nulidad- por la motivación- primero- aquella Administración indicó, que no lleva razón la reclamante por cuanto en primera instancia, la responsabilidad solidaria a que la actora hace mención, corresponden a los ajustes en los impuestos de renta y sobre las ventas del período fiscal 1999, período en que la señora SEÑORA XXX fungía en calidad de socia y miembro de la Junta Directiva (representante legal y presidente), por tanto no cabe que eluda esa responsabilidad para ese período, ni siquiera si dejó de ser accionista a partir del 30 de julio del 2002, tampoco si la sociedad terminó su plazo social. Por otra parte, en relación a la modificación de la estructura de una sociedad, en cuanto a la participación del capital social, para que tuviera efectos ante terceros, ésta debía cumplir con ciertos requisitos, entre ellos, publicarse primero en un extracto en el periódico oficial y además, inscribirse ante el Registro Mercantil del Registro Público de conformidad con lo que establece el artículo 19 y 235 del Código de Comercio y el artículo 22 del Reglamento de la Ley Sobre Inscripción de Documentos en el Registro Público, lo cual no consta en los autos. Asimismo, aquella Administración también le indicó que el acto no presenta ninguna falta de requisitos como acto administrativo, debido a que los traslados de cargos fueron motivados al indicarle que fungía como responsable solidaria sobre los ajustes practicados a la sociedad de cita; la señora xxx fungió en el período fiscal 1999, como accionista y miembro de la junta Directiva, aspecto que se le indicó en los traslados mencionados. Además, como parte de la motivación de los traslados de cargos, se le citó el artículo 22 inciso b) del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, de lo cual se concluyó que los socios y/o accionistas son responsables solidarios ante el fisco por las deudas tributarias determinadas a empresas ya liquidadas. Por último, la Administración Tributaria le indicó, que la certificación pública sobre la naturaleza y propiedad de las acciones, y certificación pública del plazo social de NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., no constituyen pruebas idóneas para desvirtuar la solidaridad que se le imputa a la interesada, máxime que la supuesta condición de no accionaria a partir del 30 de julio de 2002, no se encuentra debidamente demostrada. (Folios 105 al 109).- ****

5) Que el 19 de enero del 2005, la interesada interpuso la excepción de Litis Consorcio Pasiva Necesaria y nulidad de la resolución determinativa, así como, los recursos de revocatoria con apelación en subsidio, en contra de la resolución DT-09-RV-0147-4 citada, manifestando las razones de su inconformidad. (Folios 115 al 125).- *************************************************************

6) Que el 18 de noviembre del 2005, la Administración Tributaria Zona Sur, emitió la resolución AU-09-RV-0202-5, denegando la excepción de Litis Consorcio Pasiva Necesaria y la nulidad alegada. Asimismo, declaró sin lugar el recurso de revocatoria planteado; y por estar a derecho, dio curso al recurso de apelación interpuesto para ante el Tribunal Fiscal Administrativo, emplazando a la recurrente para que se apersone en defensa de sus derechos. (Folios 160 al 168).- **********

7) Que en fecha 14 de diciembre del 2005, la apelante atendiendo el emplazamiento otorgado, presentó escrito de apersonamiento ampliando los alegatos expuestos en el recurso de apelación. (Folios 173 al 179).- *******************************

Que en los procedimientos se han observadas las prescripciones de ley, y.- ****
CONSIDERANDO:

I.- Que de lo expuesto en el recurso de apelación interpuesto contra la resolución determinativa No. DT-09-RV-0147-4, y del escrito de apersonamiento, se extraen los siguientes reclamos: 1- Excepción de Litis Consorcio Pasiva Necesario y nulidad- considera que a la fecha en que se efectuó el traslado de cargos, dicho acto era extemporáneo y violenta el derecho de defensa de la suscrita, toda vez que se debió realizar conforme los criterios citados por el Tribunal Fiscal Administrativo. También indica, nulidad absoluta de la resolución, al no entrar la Administración Tributaria a considerar la prueba ofrecida y rechazarla. 2- Excepción de prescripción. 3- Violación al principio de legalidad y seguridad jurídica- que en el RESULTANDO de la resolución no se indicó que la obligación tributaria en contra de NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., no ha quedado en firme. Por otra parte, respecto al CONSIDERANDO, no lleva razón la Administración al indicar que la suscrita, ostentó durante toda la vida jurídica de la sociedad citada, la calidad de accionista, ver pruebas en los folios de la 35 al 48. La gestionante agrega, que la Administración Tributaria desconoce la forma de transmisión de las acciones, las cuales pueden ser por endoso, y se deben registrar en el registro mercantil, y las formalidades a las que se refiere la resolución son propias de una reforma de estatutos la que se realizó en su momento. Que atendiendo a la letra del artículo 22 inciso b) del Código de Norma y Procedimientos Tributarios, se estaría ante una sucesión inter vivos o de responsabilidad por deuda ajena, y no ante un caso de responsabilidad solidaria, debido a que ésta última se aplica si la sociedad está liquidada. Argumenta la apelante, que la sociedad NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., murió a la vida jurídica el 13 de noviembre del 2003, no obstante la Administración Tributaria, a sabiendas de lo anterior decide emitir y simular una notificación de una sociedad inexistente, implicando una actuación impropia. Aduce además, que no se ha acreditado su condición de socia. (Folios 115-125, 172-179).- *****************************
II.- Que los anteriores argumentos fueron analizados por la Administración Tributaria en las diversas resoluciones que constan en el expediente, quién consideró, como fundamento de la resolución apelada, que el impugnante no lleva razón en sus objeciones, en virtud de las siguientes consideraciones: resolución determinativa No. DT-09-RV-0147-4, indicó- (…) DE LA MOTIVACIÓN: (…) periodo en que la calidad de socia y miembro de la Junta Directiva estaba vigente y por tanto no le cabe el eludir una responsabilidad que la normativa legal establece como socia y miembro de una Junta Directiva de una sociedad anónima sobre las decisiones y resultados que acontece de las gestiones y operaciones de la empresa como tal, por tanto no se admite como válido  el decir  de la reclamante ni la prueba ofrecida al respecto (certificación notarial  folio 92) que a partir del día 30 de  julio del 2002 dejó de ser accionista y que al morir la sociedad terminó (copia certificada del Acta Protocolizada de la Asamblea General Extraordinaria de Accionista en donde redujeron el plazo social de la sociedad NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., folio 93) su responsabilidad como miembro de la Junta Directiva y por lo tanto ha fenecido la responsabilidad sobre la empresa en cuestión,  hecho que aunque se tomará como valido es posterior al periodo en cuestión y no es excusa legal de la responsabilidad contraída en fechas pasadas. En segunda instancia es importante recordarle a la reclamante que las modificaciones de la estructura de la sociedad en cuando a la participación del capital social para que tenga efectos ante terceros deben publicarse primero un extracto en el periódico oficial y además deben inscribirse ante el Registro Mercantil del Registro  Público de conformidad con lo que establece el artículo 19 y 235 del Código de Comercio y el artículo 22 del Reglamento de la Ley Sobre Inscripción de Documentos en el Registro Público, de lo cual no consta en autos la aportación de pruebas de que la interesada haya cumplido con tal trámite. (…) por cuando la implicada es consiente que para el periodo fiscal de referencia ella fungió tanto como accionista y como miembro de la Junta Directiva de la referida sociedad y cuando la oficina actora en los traslados de cita menciona la normativa legal que la cataloga como responsable solidario está motivando en forma contundente el acto, (…). Como se puede notar la oficina actora en estricto apego a los principios de legalidad, reserva de ley y del debido proceso a motivado en forma clara y contundente el acto que la llevo a comunicar los traslados de cargo de cita a la reclamante en calidad de responsable solidario por las diferencias determinas en los impuesto sobre la renta y sobre las ventas del periodo fiscal 1999 (01 de octubre de1998 al 30 de setiembre de 1999)  de la contribuyente NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. . (…) Por lo cual la interpretación literal del la normativa en mención es  clara y mientras no exista jurisprudencia vinculante se debe aplicar en estricto apego al principio de legalidad y reserva ley por lo tanto se concluye que  los socios y o accionistas son responsables solidarios ante el fisco por las deudas tributarias determinadas a empresas ya liquidadas. (…) respecto a las pruebas aportadas, no constituyen pruebas idóneas para desvirtuar la solidaridad que se le imputa a la interesada, máxime que la supuesta condición de no accionaria a partir del 30 de julio de 2002, no se encuentra debidamente demostrada, (…) III. SOBRE EL FONDO: De los hechos mencionados por la administración tributaria: Manifiesta la reclamante que los considera inexistentes y no son hechos que consten a la impugnante ni deben constar, en primer lugar porque no fungía como administradora o como parte de la sociedad y en segundo lugar por lo dicho anteriormente. Con lo anterior, la reclamante no formula oposiciones por el fondo, en razón de ello, en cuanto al fondo de los Traslados de Cargos, los mismos se confirman en todos sus extremos. (…). Por su parte, en la resolución AU-09-RV-0202-5, la Administración Tributaria señaló: (…) A. NULIDAD: (…) 1) No lleva razón la recurrente, toda vez que consta en la resolución que esta Administración sí se pronunció sobre la prueba ofrecida, basta releer lo expuesto en el Considerando III, último párrafo (folio 109), y al no presentar la recurrente elemntos adicionales que orienten esta resolución a declinar lo resuelto en aquella oportunidad, se confirma lo resuelto. 2) En cuanto a que el Traslado de cargos se notificó en forma extemporánea, entendemos que se refiere a que el Traslado de Cargos que le fue notificado a ella como solidaria le fue comunicado cuando la sociedad investigada ya había muerto a la vida jurídica, le indicamos que no lleva razón la recurrente, toda vez que consta en el expediente determinativo de la investigada la citada resolución, la cual fue comunicada a la interesada en calidad de responsable solidaria de conformidad con el ordenamiento jurídico tributario, (…) En síntesis, en relación con los argumentos analizados ofrecidos para sustentar la nulidad alegada, se le informa a la contribuyente que los mismos no resultan idóneos para sustentar una nulidad, toda vez que para que el instituto de la nulidad nazca a la vida jurídica es requisito sine qua non que se haya producido un estado de indefensión al administrado, situación que no demuestra la recurrente haya sucedido en el proceso que se ventila, todo lo contrario queda evidencia en autos que en todo momento ha podido la interesada ejercitar su derecho a defensa, (…). B. LITIS CONSORCIO NECESARIO PASIVO. Respecto a estos argumentos ofrecidos, estima la Administración que no son los idóneos para demostrar que se declare la Litis Consorcio Necesaria Pasiva, por lo tanto, por carecer de argumentos que respalde la petición, la misma debe ser denegada. (…)  En relación con la jurisprudencia en lo que a solidaridad compete, (…) sobre los que considera esta Administración no son aplicables al caso objeto del estudio (…). C. VIOLACIÓN AL PRINCIPIO DE SEGURIDAD JURIDICA: (…) Por lo cual mientras no exista jurisprudencia vinculante al contrario, se debe aplicar en estricto apego al principio de legalidad y reserva de ley por lo tanto se concluye que los socios y o accionistas son responsables solidarios ante el fisco por las deudas tributarias determinadas a empresas ya liquidadas. (…). (Folios 105-109, 163-168).- *********************************************

III.- Que este Tribunal como Órgano Fiscalizador de Legalidad, se ha avocado al estudio y análisis de la totalidad del expediente administrativo confeccionado por el a quo, así como del expediente relacionado con NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., y previo a pronunciarse sobre los argumentos de la apelante, para mayor entendimiento, se expondrá un recuento de los antecedentes que originan el presente caso. Primero- según escritura número 22-3, las señoras SEÑORA XXX y Adriana Ceciliano Rivera, constituyen la sociedad NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., la cual quedó registrada en el Tomo 1140, Folio 166 y Asiento 207 de la Dirección de Personas Jurídicas del Registro Público, a partir del 13 de noviembre de 1998, ver folios del 35 al 47 del expediente. En dicha acta se señaló que la señora SEÑORA XXX , se nombraba como Presidente de la citada sociedad, teniendo a su cargo la representación judicial y extrajudicial de la misma, con facultades de apoderada general sin límite de suma. Segundo- Según Comunicación de Actuación Fiscalizadora No. 1971000044526, notificada el 17 de enero del 2001, se le informó a la representante legal, de la sociedad NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., la señora Ceciliano Rivera, sobre el inicio de una actuación fiscalizadora, al período fiscal 1999, período en el cual la apelante fungía como representante de la sociedad de cita (ver hojas de trabajo 333, 334 y 335 del expediente No. 8917 de NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. .). Tercero- Después de realizar las actuaciones y procedimientos de fiscalización, así como diversas entrevistas a la representante legal de la sociedad mencionada (ver hojas de trabajo Nos. 336, 339, 340, 342, 343 del expediente No. 8917 de NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. .), la Administración Tributaria Zona Sur, por medio del Acta N° 5451000092806, notificada el 04 de marzo del 2002 (ver hoja de trabajo No. 3 del expediente No. 8917 de NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. .) le comunicó a SEÑORA XXX , en calidad de representante de la sociedad citada, el resultado de la actuación fiscalizadora. Cuarto- Que debido a que la sociedad no estuvo de acuerdo en las determinaciones practicadas al impuesto sobre la renta del período fiscal 1999 y al impuesto general sobre las ventas del período de octubre de 1998 a setiembre de 1999, la Administración Tributaria, procedió a notificarle a la representante legal de NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., SEÑORA XXX , el 18 de abril del 2002, según actas visibles en los folios 20 y 28 del expediente 8917, los traslados de cargos Nos. 2751000036337 y 2751000036346, respectivamente, para que ejerciera su derecho a la defensa. Quinto- Que, SEÑORA XXX , en calidad de representante legal de la sociedad mencionada, el 10 de junio del 2002, presentó escrito de impugnación contra los traslados de cargos indicados, adjuntando al mismo certificación de personería jurídica en la que consta las calidades de representación de la señora Ceciliano Rivera (ver folio 57 del expediente No. 8917). Sexto- Que según consta en certificación emitida por notario público (Folio 92 del expediente No. 8647 de SEÑORA XXX ) la señora Ceciliano Rivera, dejó de ser socia de la sociedad NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., a partir del 31 de julio del 2002. Sétimo- Que en Asamblea General Extraordinaria de socios, celebrada el 31 de julio del 2002, con la asistencia de la totalidad de los socios de NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., acuerdan en la cláusula primera, acortar el plazo de su vida jurídica a cinco años, terminando ésta el 13 de noviembre del 2003, misma que quedó protocolizada en la escritura No. 186-27, de fecha 06 de agosto del 2002, según se observa en el folio 93 del expediente No. 8647. Octavo- Que debido a lo anterior, la Administración Tributaria Zona Sur, notificó a la señora SEÑORA XXX , el 08 de noviembre del 2004, en calidad de responsable solidario, los traslados de cargos Nos. 2752000003557 y 2752000003532, correspondientes a las determinaciones de los impuestos sobre la renta del período fiscal 1999 y general sobre las ventas de octubre de 1998 a setiembre de 1999, que se confeccionaron a NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. . (ver folios 57 a 85 del expediente 8647 de SEÑORA XXX ). Expuestos los antecedentes anteriores, esta Sala concluye, que sin lugar a dudas, durante el período fiscal 1999, según consta en los diferentes documentos y actuaciones de la fiscalización, la señora SEÑORA XXX , fungió como socia y Presidente, teniendo a su cargo la representación legal de la sociedad NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., hecho que es el fundamento base del presente caso, pues en el período auditado a la sociedad, ella tenía las calidades mencionadas. Es importante agregar, que el principio de contabilidad denominado Período Contable, determina que las operaciones de los negocios deben ser medidas en períodos, siendo éste el mecanismo mediante el cual una empresa registra sus operaciones en un tiempo determinado, para así medir su grado de eficiencia, el cual se reflejará en los Estados Financieros, donde mostrarán, para un período dado, que en el presente caso corresponde desde el 1° de octubre de 1998 al 30 de setiembre de 1999, los ingresos realizados y gastos incurridos para generar dichos ingresos; aspecto que se vería modificado en una eventual fiscalización, cuyas diferencias con el Fisco, se le comunicarían al representante legal de esa sociedad en ese período específico, a saber, en el caso presente se le notificó a SEÑORA XXX , en calidad de representante legal de la sociedad supra citada. Debido a lo anterior, este Tribunal señala que lo sucedido en un determinado período contable (1999), se le debe hacer del conocimiento del representante legal de la sociedad que los genera, o en su defecto, acorde con lo que en derecho procede, a  los socios de dicha sociedad, acto que es el que nos ocupa en el presente expediente. De conformidad con el principio de legalidad establecido en el artículo 11 de la Constitución Política y su similar de la Ley General de la Administración Pública, los funcionarios públicos sólo pueden realizar aquellos actos que estén expresamente autorizados por el Ordenamiento Jurídico. En ese sentido, y atendiendo a que la Administración Tributaria Zona Sur determinó que SEÑORA XXX , fungía como responsable solidaria de la sociedad citada, es criterio de ésta Sala revisar el fundamento jurídico que utilizó la Administración Tributaria, que concluyó con el instituto de la responsabilidad solidaria a cargo de la apelante. El artículo 22, inciso b) del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, dispone: (…) b) (…) para estos efectos, los socios o los accionistas de las sociedades liquidadas también deben considerarse sucesores. (…) (el subrayado no es del original). De dicha norma, este Tribunal determina lo siguiente: Primero- Que atendiendo a la escritura No. 186-27, celebrada el 06 de agosto del 2002 (Ver folio 93 del expediente 8647, de SEÑORA XXX ), la sociedad NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., redujo el plazo social a cinco años, es decir, que la sociedad finalizaría a la vida jurídica el 13 de noviembre del 2003; dicho acto es regulado por el legislador, a saber- el artículo 201 inciso a) del Código de Comercio, establece que- (…) Las sociedades se disuelven por cualquiera de las siguientes causas: a) El vencimiento del plazo señalado en la escritura social; (…); por su parte, el artículo 209 de ese mismo cuerpo normativo dice- (…) Disuelta la sociedad, entrará en liquidación conservando su personalidad jurídica para los efectos de ésta. (…) (el subrayado es propio). De una interpretación armoniosa y jurídica de los artículos citados, se concluye que la sociedad NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., había iniciado el proceso de liquidación. Segundo- Es necesario profundizar en la legislación que regula el término de socio. En esa dirección, del Código de Comercio, se extracta lo siguiente: (…) Artículo 137: Las sociedades anónimas que emitieren acciones nominativas llevarán los registros necesarios en que anotarán: (…) a) El nombre, la nacionalidad y el domicilio del accionista; la cantidad de acciones que le pertenezcan, expresando los números, series, clases y demás particularidades; (…). Artículo 140: La sociedad considerará como socio al inscrito como tal en los registros de accionistas, si las acciones son nominativas; y al tenedor de éstas, si son al portador. (…) Artículo 687: Son títulos nominativos los expedidos a favor de persona determinada, cuyo nombre ha de consignarse tanto en el texto del documento como en el registro que deberá llevar al efecto el emisor. (…) (el subrayado es propio). Asimismo, sobre éste tema de la legitimación de socio, la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia, indicó: (…) IX. En lo concerniente al tema de la falta de legitimación del actor, quien no ha acreditado la condición de socio, al no exhibir la acción debidamente endosada a su nombre, ni demostrar la inscripción de éste en el registro de accionistas. Para una mejor comprensión del tema, siendo la acción un título valor nominativo, conviene analizar el contenido de éste en la legislación vigente. El Código de Comercio regula estos títulos y conforme al numeral 120 expresamente prevé: La acción es el título mediante el cual se acredita y transmite la calidad de socio. Las acciones comunes – también llamadas ordinarias – otorgan idénticos derechos y representan partes iguales de capital social y deberá ser nominativas. Como la demandada afirma que las acciones de la sociedad son nominativas, es decir: expresan el nombre de la persona a quien corresponde la acción, es necesario estudiar los artículos 687 y 140 ambos del Código de Comercio. De acuerdo al ordinal 687, cualquier acto u operación referente a esta clase de títulos surte efectos si se inscribe en éste y en el registro; así como en el numeral 140 ibídem se considera socio al inscrito como tal en el registro de accionistas. Así lo ha expuesto la Sala Constitucional mediante voto N° 1193-91 de las 11 horas 4 minutos del 21 de junio de 1991: De acuerdo con lo dispuesto en artículos 137, 140 y 686 y siguientes del Código de Comercio la sociedad considerará como socios a los inscritos como tales en su libro de Registro de Accionistas y para dejar asentado en él cualquier cambio se requiere que las acciones hayan sido adquiridas por endoso nominativo traslativo de dominio y que ello se solicite así, expresamente, al personero de la sociedad con facultades suficientes para asentar dicho traspaso …. Aunado a lo anterior, según fotocopias al Libro de Accionistas de la sociedad, visibles en las hojas de trabajo de la 453 a la 455 del legajo de hojas de auditoria del expediente 8917 de NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., consta que SEÑORA XXX , para el período fiscal 1999, era poseedora de cinco acciones de la sociedad auditada. Por lo que, atendiendo a lo señalado, tanto en la normativa como de las pruebas incluidas en ambos expedientes, SEÑORA XXX , durante el período fiscal 1999, al cual se le practicó un proceso fiscalizador, además de tener a su cargo la representación legal de NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., también reunía la condición de socia de dicha sociedad. En consecuencia, este Órgano Colegiado concluye, que la Administración Tributaria Zona Sur, aplicó el artículo 22 inciso b) del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, en lo que ha derecho se refiere, por cuanto como ya se ha explicado, se cumplen con los presupuestos establecidos en dicha norma, a saber, proceso de liquidación de la sociedad NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., y la calidad de socia de SEÑORA XXX  en el período fiscal 1999. Por otra parte, el Código de Normas y Procedimientos Tributarios, establece- (…) Artículo 20.- Obligados por deuda ajena (responsables). Son responsables las personas obligadas por deuda tributaria ajena, o sea, que sin tener el carácter de contribuyentes deben, por disposición expresa de la ley, cumplir con las obligaciones correspondientes a éstos. (…), extrayendo este Tribunal, que en casos como el que nos ocupa, la solidaridad se llevó a cabo por una deuda ajena, pues si la sociedad está en proceso de liquidación, la Administración Tributaria, por disposición de la Ley, puede acudir a los socios, como responsables solidarios, acto que fue el que se ejecutó en éste expediente, pues se consideró como sujeto pasivo a la señora SEÑORA XXX ,  en calidad de responsable solidaria. Una vez aclarado lo anterior, esta Sala pasa a pronunciarse sobre los alegatos mencionados por la apelante, y le indica lo siguiente: 1-, sobre los argumentos relacionados con la excepción de litis consorcio pasiva necesario, este Tribunal le señala, que tal figura no es la que está presente en el caso que nos ocupa, pues la Administración a quo, ha aplicado la litis consorcio facultativa, pues debido a que la sociedad NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., decidió acortar el plazo de su vida social a cinco años, es facultad de la Administración, en aplicación del artículo 22 inciso b) del Código Tributario, acudir a los socios de la citada, señoras SEÑORA XXX  y SEÑORA YYY, poseedoras cada una de cinco acciones de la sociedad citada, con el fin de continuar las gestiones de cobro de la deuda tributaria. En éste sentido, la jurisprudencia ha señalado- (…) Tratándose de acciones de simple declaración de obligaciones, nunca puede ser necesario el litis consorcio, aunque sí pueda producirse voluntariamente, porque la obligación es por su naturaleza individualizada por la persona del obligado, y, como tal susceptible de una declaración judicial también individual.  Consecuentemente en virtud de una obligación de esta naturaleza, surge una litis consorcio facultativa, como lo establece el artículo 107 del Código Procesal Civil, en cuyo caso el acreedor puede reclamar la obligación contra todos los deudores solidarios o bien solo contra uno de ellos.  Doctrina del artículo 640 del Código Civil (…). (Sentencia del Tribunal Superior Segundo Civil No. 550 de las 10 hrs. del 31 de octubre de 1990, publicada en la Revista Judicial No. 59). Igualmente la Sala Constitucional ha establecido: De conformidad con el conjunto de normas que se han transcrito, la obligación tributaria en este caso es solidaria.  Esto significa que de conformidad con la ley y la doctrina de las obligaciones solidarias, es facultad legal de la Administración Tributaria, escoger a un sujeto pasivo cuando ocurra el fenómeno de la solidaridad. (…) (Resolución No. 2626-96 de 14 horas 57 minutos del 31 de mayo de 1996). Este Tribunal considera que la interpretación anterior en el subexámine, es la que más se ajusta a la doctrina y legislación imperante sobre la materia, pues tratándose de la solidaridad en materia tributaria, aplicando el principio de discrecionalidad administrativa, que regula los actos discrecionales de los órganos administrativos, es lo más lógico y razonable que siempre quede a juicio de la Administración Tributaria determinar en estos casos, contra quién o quiénes se inicia el proceso de determinación con el objeto de garantizar un procedimiento efectivo y eficaz que conlleve a una recaudación pronta y segura, máxime que la sociedad está en proceso de disolución, por lo que la Administración Tributaria, acude a los socios como solidarios responsables. Por otra parte, se indica, que por el principio de legalidad establecido en los numerales 11 de la Constitución Política y su similar de la Ley General de la Administración Pública, al aplicar al caso que nos ocupa, lo normado en el artículo 22 inciso b), citado, no implica que se han llevado a cabo actos extemporáneos, debido a que la responsabilidad solidaria a la que la oficina actora hace mención, respecto de los ajustes al impuesto sobre la renta y general sobre las ventas del período fiscal 1999, la apelante tenía la condición de socia y además era miembro de la Junta Directiva, y por tanto no le cabe el eludir una responsabilidad que la normativa legal establece como socia. Además, en cuanto a la prescripción del período fiscal 1999, de previo, esta Sala ha señalado que para el período fiscal 1999 el término de la prescripción es de cuatro años, pues de conformidad con los principios de irretroactividad de las normas y el de seguridad jurídica, no se puede aplicar a períodos fiscales anteriores la Ley No. 7900, que entró en vigencia a partir del 1° de octubre de 1999, en la cual modificó el plazo de la prescripción al acortar el término de cuatro a tres años. Al respecto, este Tribunal ha manifestado- (…) Es criterio de este Tribunal, que en el caso de autos, tratándose de disposiciones legales, que extinguen obligaciones tributarias, las mismas son de carácter sustantivo y no normas de procedimiento, para pretender su aplicación inmediata, tal y como igualmente lo ha resuelto la Sala Constitucional en sentencia S.C.V. 3740/99 de l6 horas 18 minutos del l9 de mayo de l999. Con el criterio citado, la Procuraduría, vía analógica e integrativa, contraviene el principio de legalidad y reserva de ley establecidos en los artículos 11 y 121 inciso 13) de la Constitución Política y de la Ley General de Administración Pública, y 6 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, al establecer una nueva causa de extinción de las obligaciones tributarias, al acortar retroactivamente el plazo de prescripción de cuatro a tres años a periodos fiscales ya concluidos y sobre los cuales se habían establecido las reglas de juego claras y precisas, sobre todo que no existió transitorio alguno que de manera expresa estableciera dicho plazo para periodos anteriores. Con el criterio citado, se causan funestas consecuencias económicas a la Hacienda Pública, violándose flagrantemente el principio de legalidad citado. Precisamente, por el principio de seguridad jurídica, indicado por aquella Procuraduría, debió respetarse la disposición sobre prescripción vigente para aquellos períodos, que ya tenían un plazo establecido expresamente por la Ley 7535, sea de cuatro años. Finalmente el Tribunal, como órgano contralor de la legalidad administrativa, aclara que en casos como el presente, ante actos administrativos ilegales, esta Sala tiene prohibición expresa de acuerdo con el artículo 164 inciso c)… i) del Código de Normas y Procedimientos Tributarios para aplicarlos, razón por la cual, en el subjúdice, lo desaplica en forma expresa. Con base en las consideraciones anteriores, se declara sin lugar la excepción de prescripción interpuesta. (…) (Fallo 264-2001-P, de las nueve horas del veintiséis de setiembre del 2001). Por otra parte y aunado a lo anterior, de conformidad con la normativa que se le relaciona, se tiene que como el  inicio de actuación fiscalizadora a la sociedad NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., se notificó el 17 de enero del 2001 (Folio 333 del expediente 8917, legajo de hojas de auditoria de NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. .), se interrumpió el plazo de prescripción, el cual volvía computarse a partir del 1° de enero del 2002 y hasta el 31 de diciembre de 2005, por lo que la notificación de la resolución No. DT-09-RV-0147-4, a la apelante SEÑORA XXX , el 29 de diciembre del 2004 (Folios 77 y 85 del expediente No. 8647 de SEÑORA XXX ), no había operado la prescripción, por lo que éste argumento no es válido. Además, de conformidad con el artículo 54 del Código citado, con la presentación de los recursos de revocatoria y apelación, llevados a cabo el 19 de enero de 2005, se genera la interrupción especial la cual volverá a computarse a partir del 1° de enero del año siguiente en que se emita la sentencia por parte del Tribunal Fiscal Administrativo (Folios 97 a 125 del expediente No. 8647 de SEÑORA XXX ). Por otra parte, en cuanto a la nulidad que alega, este Tribunal le indica que no es cierto que no se haya valorado la prueba ofrecida, simplemente que como ha quedado demostrado y explicado líneas atrás, el hecho de que la prueba aportada relacionado con la apelante, en la que se indica que la señora Ceciliano Rivera no es socia de la sociedad a partir del 31 de julio del 2002, no es de recibo debido a que durante el período fiscal 1999, como ha quedado demostrado, si fungía en carácter de socia de la sociedad de repetida cita. Por otra parte, en cuanto a los argumentos expuestos en el punto 2-, este Órgano Colegiado le indica, que respecto a la excepción de prescripción, la misma ya fue explicada en el punto anterior, pues cuando se le notificó la resolución determinativa No. DT-09-RV-0147-4, a SEÑORA XXX , el término de la prescripción no había operado. Por otro lado, y como bien se ha explicado en éste Considerando, la Administración Tributaria ha aplicado lo que en derecho corresponde, no violentando el principio de legalidad ni el de seguridad jurídica. Pues como bien se le señaló, precisamente por ser la Administración Tributaria un ente público, debe obedecer el ordenamiento jurídico, y en ese sentido, ha aplicado correctamente el artículo 22 inciso b) del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, pues durante el período fiscal 1999, la señora SEÑORA XXX , fungió como socia de NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., y como ésta sociedad se inició jurídicamente un proceso de liquidación, la Administración Tributaria tiene la facultad, por el principio de solidaridad, de acudir a los socios con el fin de ejercer el adeudo tributario, aspecto que como bien se explicó, ha sido acorde con la normativa tributaria. Además, este Tribunal le indica, que dado los antecedentes expuestos líneas atrás, extrae que en el caso de la sociedad no se ha dado una sucesión inter vivos, pues ya NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., ha iniciado las gestiones de liquidación de la sociedad, aspecto que se genera por el acortamiento del plazo social que se hizo y que quedó demostrado en el expediente, por consecuencia no hay tal sucesión inter vivos, lo cual si sucedería si la sociedad hubiere traspasado su empresa mientras tenía plazo social. En conclusión de todo lo anterior, y dados los antecedentes secuenciales del caso presente, esta Sala confirma los ajustes incoados en contra de SEÑORA XXX , como responsable solidaria de NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. .- ***************************************

POR TANTO

Se declaran sin lugar las excepciones de Litis Consorcio Pasiva Necesario y de prescripción, así como las nulidades alegadas por violación al principio de legalidad y de seguridad jurídica. Se confirma la resolución recurrida. Se declara agotada la vía administrativa. NOTIFÍQUESE. (Exp. 8647).- ***************************

Lic. Luis Rodríguez Picado. Lic. Franklin Tiffer Reyes.

PRESIDENTE

Lic. Abel Gómez Zúñiga. Licda. Ma. de los Ángeles Acuña.

SECRETARIA

JFCP/.10/11/2006.